Innlegg: Viktige avklaringer om behandling av merverdiavgift ved byggherrens tilbakeholdelse av dagmulktskrav

Dommen har særlig betydning på entrepriserettens område, og inneholder prinsipielle avklaringer for merverdiavgift på dagmulkt. I denne artikkelen ser vi nærmere på behandlingen av merverdiavgiftsspørsmålet.

Hovedsaken gjaldt sluttoppgjør etter en tunnelentreprise med en lang rekke krav og motkrav. Spørsmålene for Høyesterett var imidlertid betydelig snevret inn da store deler av anken ikke ble fremmet til behandling.

Bakgrunn for saken
Statens vegvesen inngikk en avtale med entreprenør Marti Nordnes DA («Marti») etter en offentlig anbudskonkurranse, basert på NS 8406. Marti skulle bygge en ny parsell av E6, hvor store deler av strekningen var tunnelarbeid. Endringer av arbeidsgiveravgiftsregelverket og tilbakeholdelse av dagmulkt før beregning av merverdiavgift skapte uenighet i sluttoppgjøret.

Merverdiavgiftsspørsmålet
Et tvistepunkt i saken handlet om hvorvidt Statens vegvesen – ved tilbakeholdelsen av dagmulktskrav i de enkelte avdragsfakturaene – hadde rett til å trekke dagmulktbeløpet fra fakturabeløpet før beregning av merverdiavgift. Hvis byggherren har slik rett, reduseres byggherrens betaling ikke bare med dagmulktbeløpet, men med 25 prosent av dagmulkten i tillegg. Det var rettskraftig avgjort at Statens vegvesen skulle tilkjennes dagmulkt på 41,2 MNOK, og det omstridte beløpet for Høyesterett utgjorde merverdiavgiften med 10,3 MNOK (25 %) av dette.

Kontrakten regulerte ikke eksplisitt om tilbakehold skulle skje før eller etter påslag av mva. Det var dette som var spørsmålet for Høyesterett.

Lagmannsretten baserte sin vurdering i stor grad på rimelighetsbetraktninger, da den kom frem til at Statens vegvesen ikke var berettiget til å trekke dagmulkten fra vederlaget før påslag av mva.

Høyesterett var ikke enig med lagmannsretten og påpekte av fakturering må ses i lys av avgiftsreglene. Høyesterett vektla at skattemyndighetene siden 1976 har lagt til grunn at dagmulkt avgiftsrettslig skal behandles tilsvarende prisavslag.

Høyesterett konkluderte videre med at hvis byggherren har rett til å holde tilbake påløpt dagmulkt slik NS 8406 punkt 23.9 hjemler, kan byggherren også holde tilbake merverdiavgiften på det tilbakeholdte beløpet. Høyesterett legger videre til grunn at entreprenørene på sin side har rett til å utstede kreditnota slik at merverdiavgiftsbeløpet ikke blir beregnet av dagmulkten.

En kreditnota er et nytt salgsdokument til erstatning for allerede sendt faktura og forutsetter at utsteder (entreprenøren) er enig i at fakturaen som er sendt skal endres. Det vil ikke alltid være tilfelle mellom partene, noe som tidligere har medført at entreprenøren har vært pliktig til å innbetale merverdiavgift på omtvistet beløp selv om han ikke fikk betalt.

Høyesterett viste videre til at staten fra 1. januar 2023 har innført nye merverdiavgiftsregler på omtvistede krav som har grunnlag i tilvirkningskontrakter (herunder entreprisekontrakter), der det er rimelig tvil om at kreditor har rett på vederlaget. Når vilkårene er oppfylte, har entreprenøren rett til å oppgi merverdiavgiftsbeløpet i skattemeldingen i den termin kravet er avklart eller betalt. Endringen medfører at entreprenøren slipper å være bank for Staten så lenge tvisten mellom partene pågår.

Det at dagmulktskrav skal redusere avgiftsgrunnlaget i sluttoppgjøret har som nevnt vært kjent siden 1976. Det er for øvrig noe uklart om Marti anerkjente dette prinsippet overhodet, noe kravet om betaling av 10,3 MNOK i tilbakeholdt merverdiavgift vitner om. Men at denne fremgangsmåten også skal følges fortløpende gjennom prosjektet når byggherren utøver tilbakeholdsrett for påløpt dagmulkt, er nytt ved denne høyesterettsdommen.

Dette er således en stor og gledelig nyhet for alle byggherrer, som dermed får utvidet sin fortløpende tilbakeholdsrett i slike tilfeller. Det er videre økonomisk gunstig for byggherrer som ikke har fradragsrett for merverdiavgift at dagmulktkravet reduserer vederlaget før merverdiavgift beregnes. For Statens vegvesen, som ikke har fradragsrett for merverdiavgift, utgjorde det i denne saken 10,3 MNOK.

Høyesteretts uttalelse om at «Likviditetsbelastningen for entreprenøren kunne håndteres på den måten Marti gjorde, ved å utstede kreditnotaer slik at den inngående avgiften i oppgjøret tilsvarer det entreprenøren løpende får dekket av byggherren …», er det imidlertid grunn til å dvele noe ved.

Det å utstede kreditnota medfører at det opprinnelige salgsdokument blir reversert enten helt eller delvis. Dersom byggherren urettmessig holder tilbake dagmulkt, og nå også nedsetter avgiftsgrunnlaget fortløpende i avdragsnotaene slik at entreprenøren får redusert betaling av merverdiavgift på sitt vederlagskrav, så må altså entreprenøren utstede kreditnota for å kompensere for byggherrens delvise tilbakehold av momsen. Men hva hvis det senere viser seg at dagmulktskravet ikke er berettiget? Er det da «rett frem» for entreprenøren å fakturere den urettmessig tilbakeholdte momsen i sluttoppgjøret? Dersom vi skal følge Høyesteretts siste dom, er dette helt greit. Entreprenøren skal da ikke ha oppgitt kravet ved krediteringen som er gjort.

Vi mener det er grunn til å stille spørsmål ved om Høyesterett «tar munnen for full» når det gjelder entreprenørens rett til å kreditere underveis. I alle fall anbefaler vi entreprenørene å ta et uttrykkelig og skriftlig forbehold om at kravet ikke oppgis når krav krediteres. Gjengivelsen av partenes anførsler samt Høyesteretts premisser virker knappe og vi stiller spørsmål ved om merverdiavgiftsspørsmålet ble gitt en tilstrekkelig grundig behandling i Høyesterett.

Likevel inneholder dommen totalt sett en balansert løsning for både byggherrer og entreprenører i slike tilfeller. Som nevnt er det særlig byggherrer som ikke har fradragsrett for inngående mva. som er gitt en fordel med denne dommen. Men det er ikke til å komme fra at entreprenørene blir pålagt mer administrativt arbeid i form av kreditering underveis og partenes mellomværende blir noe mindre oversiktlig gjennom prosjektperioden.

Vi tror likevel at entreprenørene i slike tilfeller vil velge ikke å sende kreditnota, men heller utsette innbetaling av merverdiavgiften, for deretter å ta diskusjonen om dagmulkt i sluttoppgjøret, slik de nye reglene gir entreprenøren rett til fra 1. januar i år.

Dette er et leserinnlegg og meninger i innlegget står for forfatterens regning.